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[会计实务] 筹建期纳税调整探析

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发表于 2019-5-9 10:59:29 | 只看该作者 回帖奖励 |倒序浏览 |阅读模式
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筹建期纳税调整探析

文/左岸金戈

一:筹建期的界定
筹建期历来就是理论和实务中争议非常大的问题,每个税局,每个人似乎对于这个问题,都可以说出自己的理解。以下将散见于税局的各类答疑中,关于筹建的问题,汇总如下。笔者比较赞同宁波国税的解释。
厦门地税:筹建期,是指从企业被批准筹建之日起至开始生产、经营(包括试生产、试营业)之日的期间。生产经营之日是指纳税人取得第一笔收入之日。在国家税务总局未下文明确之前,暂按该规定执行。
青岛地税:筹建期,是指从企业被批准筹建之日起至开始生产、经营(包括试生产、试营业)之日的期间。开始生产、经营之日具体是指从企业设备开始运作,开始投料制造产品或卖出同第一宗商品之日起,为企业筹建期结束。
宁波国税:筹建期是指企业签订投资协议后或合同被我国政府批准之日起至开始生产经营(包括试生产)之日的期间。不同企业筹建期的时间以及筹建期间进行的经济活动是千差万别的,单从经济业务的表现形式上看,很难有一个或几个具体标准作为判定生产经营活动开始的依据,具体应按照企业实际经营情况分析判断。例如,商贸企业和服务性企业可以正式开业纳客的当天作为筹建期结束,工业企业可以从设备开始运作或第一次投料试生产作为筹建期结束,房地产企业筹建期结束日不得迟于首个开工项目领取《施工许可证》之日。


二:筹建期的会计处理
此文只按照企业会计准则阐释,至于企业会计制度,小企业会计准则此篇不做讨论,可自行见相关准则。
根据企业会计准则指南:企业在筹建期间内发生的开办费,包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等在实际发生时,借记本科目(开办费),贷记“银行存款”等科目。

分析:准则指南只给出以上文字解释筹建期会计处理,但是具体涉及筹建期会计处理需要根据会计准则原理来分析。切不可以一刀切,认为筹建期所有费用都是开办费。比如筹建期间,经营租入固定资产的装修支出,在新会计准则下,是记入长期待摊费用还是管理费用呢。假设受益期在一年以上,则计入长期待摊费用。这与该支出是否系在筹建期内发生无关。


三:筹建期的企业所得税处理

1、《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)规定,对企业所得税法实施以前年度企业未摊销完的开办费,2008年度可以一次性扣除。企业所得税法中开(筹)办费未明确列作长期待摊费用,企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除,也可以按照企业所得税法有关长期待摊费用的处理规定处理,但一经选定,不得改变。
2、《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)第七条中规定:企业自开始生产经营的年度,为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出,不得计算为当期的亏损,应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)第九条规定执行。
3、《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)第五条规定:企业在筹建期间,发生的与筹办活动有关的业务招待费支出,可按实际发生额的60%计入企业筹办费,并按有关规定在税前扣除;发生的广告费和业务宣传费,可按实际发生额计入企业筹办费,并按有关规定在税前扣除。

四:案例解析


2019例子:甲公司2019年6月1日-2019年12月31日期间为筹建期,未开始生产经营。19年收入金额为0,2019年6月份购入固定资产160万不含税(机器设备100万,办公设备60万),购入无形资产专利权30万不含税(使用期限为10年),购入财务软件2万不含税(会计上协调税法,按照2年摊销)。租入办公用房发生装修费80万(2020年1月装修完毕,合同期为5年)。6-12月共计发生人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费、职工福利费、职工教育经费共计200万(其中工资薪金30万,职工福利费6万,职工教育经费4万),发生广告和业务宣传费为10万,发生业务招待费为20万。除以上费用不考虑其他费用。假设开办费采用一次性税前扣除方式,且不考虑其他纳税调整。

会计处理:

机器设备100万会计处理
借:固定资产-机器设备 100
     固定资产-办公设备60
     应交税费-应交增值税-进项 20.8
贷:应付账款 180.8

购入无形资产专利权30万不含税(使用期限为10年),购入财务软件2万不含税(会计上协调税法,按照2年摊销)

借:无形资产-专利 30
无形资产-软件2
应交税费-应交增值税-进项 1.92
贷:应付账款  33.92

租入办公用房发生装修费80万。(假设50万为装修工程费,10%税率进项为5万。假设30万为装修耗材30万,13%税率进项为3.9万)

借:长期待摊费用80
       应交税费-应交增值税-进项 8.9
贷:应付账款 88.9

6-12月共计发生其他费用(进项税额略)
借: 管理费用-开办费-工资/办公费/培训费/差旅费/印刷费/注册登记费/职工福利费/职工教育经费200
     管理费用-开办费-广告及业务宣传费  10
     管理费用-开办费-业务招待费  20
贷:应付职工薪酬/应付账款/银行存款230

固定资产折旧7-12
机器设备100万,100/10/2=5
办公设备60万,60/5/2=6

借:管理费用-开办费-折旧11
贷:累计折旧11


无形资产摊销6-12
购入无形资产专利权30万不含税(使用期限为10年),30/10/12*7=1.75
购入财务软件2万不含税(会计上协调税法,按照2年摊销),2/2/12*7=0.58

借:管理费用-开办费-摊销 2.33
贷:累计摊销 2.33

税法处理:

2019年计入会计开办费损益金额为:243.33万。企业自开始生产经营的年度,为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出,不得计算为当期的亏损。进行2019年所得税汇算时,纳税调增243.33万。
由于《A104000期间费用明细表》无专门的“开办费”栏目,故填在“其他”。帐载金额243.33,税收金额0,纳税调增243.33。

2019年开办费分析:
假设企业选择2020年开办费采用一次性税前扣除方式,则满足税前扣除的开办费金额为:
2019年计入开办费的会计金额,能否满足税前扣除,需要符合税法相关限额规定。

工资薪金30万,职工福利费6万,职工教育经费4万,
职工福利费税前扣除限额为30*14%=4.2万,职工教育经费税前扣除限额为30*8%=2.4万。
所以职工福利费纳税1.8万不能计入开办费税前扣除,职工教育经费1.6万不能计入开办费税前扣除。

发生广告和业务宣传费为10万,
根据根据筹建期广告和业务宣传可以根据实际税前扣除,所以不需要调整。

发生业务招待费为20
税法允许扣除的开办费20*60%=12万,所以业务招待费8万不能计入开办费税前扣除。

固定资产折旧,因筹建期,机器设备还未投入使用。会计上对固定资产需要计提折旧。机器设备100万,7-12月折旧金额为5万(100/10/2=5

根据企业所得税法第十一条:在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的固定资产折旧,准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除:(一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;(二)以经营租赁方式租入的固定资产;(三)以融资租赁方式租出的固定资产;(四)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产;(五)与经营活动无关的固定资产;(六)单独估价作为固定资产入账的土地;(七)其他不得计算折旧扣除的固定资产。

所以设备折旧5万元,税法上不能税前扣除。所以计入开办费折旧5万,不能税前扣除。

综合以上调整,会计开办费为243.33万,税法允许税前扣除开办费为243.33-1.6-8-5=228.73万。



2020年例子:2020年1-2月企业还是处于筹建期,1-2月发生业务招待费为20万。3开始进行正式生产经营。3-12月发生业务招待费为50万。企业2020年所得税上收入为5000万。(主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入).1-2月发生其他开办费略,且相关开办费符合税法扣除条件。

会计处理

1-2月会计处理

固定资产折旧每月
机器设备100万,100/10/12=0.83
办公设备60万,60/5/12=1

借:管理费用-开办费-折旧1.83
贷:累计折旧1.83


无形资产摊销每月
购入无形资产专利权30万不含税(使用期限为10年),30/10/12=0.25
购入财务软件2万不含税(会计上协调税法,按照2年摊销),2/2/12=0.08

借:管理费用-开办费-摊销0.33
贷:累计摊销0.33

1-2月发生业务招待费为20
借:管理费用-开办费-业务招待费 20
贷:银行存款  20


3-12月会计处理

每月固定资产折旧
借:管理费用--折旧1.83
贷:累计折旧1.83


每月无形资产摊销
借:管理费用-摊销0.33
贷:累计摊销0.33


3月装修完毕会计摊销,80/5/12*1=1.33
借:管理费用-装修费 1.33
贷:长期待摊费用 1.33

税法规定4月开始摊销。根据所得税实施条例,对于其他长期待摊费用自支出发生月份的次月起,分期摊销,摊销期限不少于三年。


3-12月发生业务招待费为50

借:管理费用-业务招待费 50
贷:银行存款   50


税务处理:
2019年开办费
2019年开办费税法允许税前扣除开办费为243.33-1.6-8-5=228.73万。2020年度需要做纳税调减,纳税调减228.73万。


2020年1-2月筹建期税务
筹建期开办费会计金额24.32万(1.83*2+0.33*2+20),
税法允许扣除开办费为,1-2月发生业务招待费为20万,可以按照发生额60%计入开办费。也就是12万计入开办费。计入税法开办费业务招待费调减8万。

机器设备100万,100/10/12=0.83,因未使用,3月份才开始生产经营使用设备。所以税法上计入开办费调减1.66万(0.83*2

所以税法2020年允许开办费列支金额为24.32-8-1.66=14.66万。纳税调整9.66万。

综合2019年开办费和2020年1-2月开办费。税法允许扣除开办费金额为228.73+14.66=243.39万。
纳税调整明细表“(十六)其他”填写开办费,张载金额24.32万元是2020年度发生的开办费,税收金额是为243.39万,是2019年度开办费228.73万元+2020年度开办费14.66万元。纳税调减为219.07万。


2020年3-12月经营期税务
3-12月发生业务招待费为50万,发生额的60%为30万,企业2020年所得税上收入为5000万。(主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入),5000*0.5%=25万。所以经营期业务招待费可以扣除限额为25万。如果有其他事项,按照正常税法扣除限额进行执行。

会计3月开始,计入管理费用--装修费 1.33

税法规定4月开始摊销。根据所得税实施条例,对于其他长期待摊费用自支出发生月份的次月起(也就是一般自开始受益的当月开始摊销),分期摊销,摊销期限不少于三年。
所以会计3月摊销1.33万,在税法上需要做纳税调减。也就是会计2020年摊销期限是10个月,而税法认可9个月,属于时间性差异。












评分

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沙发 2楼
发表于 2019-5-10 08:40:18 | 只看该作者
藤椅 3楼
发表于 6 天前 | 只看该作者
很详细。固定资产也属于时间性差异。
板凳 4楼
发表于 5 天前 | 只看该作者
谢谢楼主分享!
报纸 5楼
发表于 4 天前 | 只看该作者
码字不易

固定资产今年有新政,500万
地板 6楼
发表于 4 天前 | 只看该作者
学习学习
7
发表于 4 天前 | 只看该作者
学习学习
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